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基于作业成本法的标准定额体系构建 ——以S集团为例

集团案例故事

对企业来说,确定成本耗费标准一直是企业预算编制的重点和难点。为了更科学确定企业的定额标准,S集团将成本预算的编制建立在影响产品成本的各项作业基础上,构建了标准的成本定额体系,通过作业梳理、作业环节划小和确定成本消耗动因等,各单位的费用计算基础、标准由此得到了统一,有效提高了成本控制的科学性和有效性,对集团低成本战略形成了有力支撑。

S集团介绍

重庆幸运农场S集团是一家大型的煤炭生产企业,地跨陕、晋、蒙三省(区)。在公司所拥有的矿井规模上,有3个达到2000万吨级,2个达到1500万吨,5个达到1000万吨,其余在1000万吨以下。

近几年,财务管理创新一直是S集团的攻坚课题。在财务核算上,S集团早已完成了ERP系统建设,但财务管理,尤其是薄弱的预算管理却无法给管理层的决策提供足够的支持。S集团虽已初步具备了全面预算管理的雏形,然而,体系松散、数据基础有待提高、缺少预算过程控制和有效的预算监控与考核机制、信息化基础薄弱以及分析不到位等诸多不足仍使其预算数据缺乏科学性,预算管理体系亟待重塑。

以作业成本法为基础的预算体系构建

与很多制造企业以销售为核心、“以销定产”的运营模式不同,在S集团,生产才是核心,生产中耗费多少成本才是管理的重点。因此,在S集团预算管理体系升级过程中,矿井单位的生产预算和成本预算就成为S集团预算的两大重点。生产预算主要涉及生产安排,比如掘进预算、综采预算、工作面安装预算等。它的编制逻辑简单直接,S集团按照战略目标制定预算指标,再下传至各单位进行层层分解即可。

难点在成本预算上。由于S集团的预算编制采用的是定额预算的编制方法,因此建立一套标准的定额管理体系是提高预算准确性的关键。那么,标准定额体系如何构建呢?

众所周知,煤炭生产是一项生产专业性非常强的工作,它的成本构成主要包括人力成本、材料成本和设备成本。在这三项成本中,又以材料成本和设备成本最难预估。以设备为例,有别于其他很多行业生产设备损毁和折旧速度是匀速的情况,煤炭企业生产设备的损耗和折旧速度很大部分由其使用条件,也就是作业矿井的地质状况决定。长期作业于良好地质条件区域的设备,可能好几年都不用维修,而作业于恶劣地质条件区域的相同设备,一年就可能发生大额修理费用。这对于传统的标准成本管理而言,无疑是一项巨大的挑战。

为了更科学地确定企业的成本标准,提高决策的准确性和有效性,S集团决定将标准建立在影响产品成本的各项作业的基础上。由于影响产品成本的各项作业是稳定的,因而这可以有效避免传统标准成本制度难以制定成本标准的缺陷。

S集团基于作业成本法构建标准定额体系,主要分为五个步骤来完成:

一、划分作业

作业中心是产品成本的汇集中心,又是责任考核中心。作业中心按照作业链层层分解,形成一级作业中心、二级作业中心、三级作业中心等。各级作业中心根据成本动因划分,逐级汇总分析。

重庆幸运农场对S集团来说,集团所属共有17个矿井单位,每个矿井都设置了矿本部(即矿机关)连采队、综采队、机电队、车队、通风队,这是基于煤炭企业采、掘、机、运、通  这五大作业环节进行的组织划分。

采,包括旺采和综采;掘,是指掘进;机,指的是机电,即供电供水;运,就是运输;通,指通风。

考虑到项目实施的可操作性和预算管理与财务核算需求的对接,S集团在新的预算管理系统中将矿井生产系统分为基本生产系统和辅助生产系统,并梳理出各系统下的九大作业环节,将其确定为S矿井预算的重点内容(见图1)。对作业环节的划分,有助于对矿井成本的细化和分解。因为,在相同的作业环节中,矿井成本逻辑是一致的。


图1 S集团作业环节梳理

二、确定作业消耗资源

以掘进作业环节为例,其作业消耗的资源主要包括材料、设备、人、矿物工程等(见图2)。


图2 S集团作业消耗的资源

三、确定资源消耗的动因

确定成本的驱动因素,就是指寻找并判断某个事项是不是引起某项资源成本消耗的直接动因。驱动因素的确定,一方面需要依据以往的经验判断,另一方面需要紧密结合企业的生产计划和实际情况。比如在掘进作业当中,决定其消耗的成本动因就是进尺,也就是每掘进一米,消耗材料的定额量或是定额金额如何。

重庆幸运农场很多时候,成本的驱动因素都不是单一的,而可能有很多个,这就给定额单位的确定增加了难度,也正因为此,确定成本的驱动因素就成为S集团定额体系建设中的难点之一。

重庆幸运农场在不同的成本下,定额标准也是不同的。

比较简单的比如电话费,企业一般都会为不同级别的员工设定不同的电话费标准,那么,对于电话费用的定额,就可以按级别,比如一个人多少钱来确定定额标准。

重庆幸运农场再比如顶板支护掘进长度的确定。掘进进尺越深,耗材就越多。那么,就可以以每米多少钱作为定额标准。而设备配件,就肯定是以一台设备多少钱为定额标准。

重庆幸运农场对于一项复杂的资源消耗而言,驱动因素往往有多个,这就要综合考虑该定额的可操作性进行取舍。

重庆幸运农场比如煤机消耗配件这个成本驱动因素,它的相关因素包括设备的大修次数、设备的工作地质条件、设备操作员的技术水平等。考虑可操作性,S集团最后选择了设定设备的大修次数和设备所处煤层,并根据权重来确定定额。

四、确定成本定额模型

主要是指对成本费用的各项消耗制定标准。首先要做的就是确定成本定额目录,确定要做哪些,不做哪些,要做的做到什么粒度;其次它不仅包含简单的作业流程和每一作业的驱动因素,还包括其他因素。比如,这种集团性企业的定额模型,需要做到的组织是什么,是每一家企业,还是每一口矿井,或是每一个工作面等。

通过对公司各部门往年经济数据和各项材料耗费情况进行梳理和分析,从现场用工、材料耗用、设备使用等方面,以及技术方面做出记录与对比,按产量、劳动出勤、工时消耗、设备、劳保用品配置及有关费用等方面,对各部门招待费、差旅费、办公费、五金、木料、电度等制定定额标准,初步建立了公司预算定额体系,确定了公司部分经营项目的经济预算定额标准,制定和修订了预算定额细化指标。

五、成本定额数据验证

定额管理属于精细化管理。定额数据的确定在很大程度上要依赖于对历史数据的分析,而一般企业支持定额的历史数据不完整和不准确,给定额数据的确定增加了难度。一般而言,一项定额数据的确定,需要经过反复的测算和模拟。在确定定额数据的过程中,不同的成本通常有不同的方法。

方法一是参照安全生产规程进行确定。安全生产规程对生产条件提出了很多要求,并明确规定了在不同煤层下,为达到安全生产的要求,需要配置的生产条件。比如在某煤层下,掘进木点柱间距为每几米打一排,标准为每排打几根等,根据这些数据,可以计算出木材消耗量,再结合历史经验,就可以确定定额标准。

方法二:则是凭借历史经验可以进行判断。以液压支架配件的维护成本来说,就是结合生产环境和设备生命周期,根据3年的历史数据确定定额。对于尚未经过大修的设备维护成本较低;对于大修一次以上的设备,维护成本较高。那么,根据相关的历史数据,同时考虑到不同机型的区分,就可以确定定额数值。

重庆幸运农场企业可以将搜集的企业数据放到已有的定额模型中,通过各张表单中链接的公式,快速计算出定额数据。这一过程也许会反复修改多遍,记录下每版数据的变动情况,最终形成完整的业务定额模型。

在作业成本法的基础上,S集团最终确定了一套包括基础生产、专业服务、人力、费用在内的146项定额标准体系,它改变了以往以历史成本为基础进行讨价还价的预算编制方式,这些定额数据,确保了S集团采用定额预算的预算编制方法的准确性,S集团各单位的费用计算基础、标准由此得到了统一,对S集团低成本战略形成了有效支撑。

思考与启示

一、作业成本法的运用需一定的前提条件

重庆幸运农场作为一种新型的成本管理方法,作业成本法并不适用于所有企业。企业需要根据自身的成本结构特征等因素选择相宜的方法。由于作业成本法的最大优点是改善传统成本法的扭曲失真问题,因此作业成本法的优势能否得到发挥取决于企业产品的差异性、间接成本的重要性和产品市场的竞争性,换而言之,作业成本法特别适用于作业类型多且作业链条长、产品和生产过程多样化程度较高、间接或辅助资源费用占比较高的企业。如果企业的上述几个特性并不明显,采用作业成本法很可能会得不偿失。

二、作业成本法的运用需业财融合

毫无疑问,成本定额的制定必须科学合理才具备可行性。某些企业可能会通过“想当然”方式或者单纯按以往水平确定的定额成本,忽略了成本效益的因果联系,导致成本定额管理流于形式,难以达到预期效果。作业成本法则将企业经营过程看成若干消耗资源的作业组合,先根据资源动因确定每项作业的成本,再根据作业动因将作业成本分配至成本计算对象,如产品或服务等,可帮助企业确定合理的定额成本标准,为成本计算和控制以及预算管理提供基础和依据。在此过程中,需要企业梳理作业流程、划小作业环节,确定成本消耗动因,这就需要企业财务人员和一线作业人员加强沟通,有助于加深财务人员对公司业务和作业的理解。

三、成本定额数据需持续动态调整优化

重庆幸运农场虽然通过标准科学的方法设计了企业的定额模型,但定额数据确定才是定额管理的难点,建立单体企业的定额体系主要的困难点就是数据。其难主要表现在以下几个方面:

一是数据难定。数据难定的原因是对定额确定人员要求比较高,又由于涉及大多数人的利益,难度增加。在制定和修订定额标准时,要充分调动单位领导、专业人员和员工三方面的积极性,以平衡各方需求。数值确定过程中,采取以技术测定为主、经验统计为辅相结合的方法。

重庆幸运农场二是数据难找。定额制定是一个跨部门的协调作业,由于定额管理没有专用的软件进行辅助,往往要人工从一大堆的文档中查找一个数据,要整理出一个产品的数据很难快速完成,往往需要经过反复协调和核对,要有充分的时间和人力。

重庆幸运农场三是数据难变。产品制造定额是一个变量,是随着企业生产能力的提高,原材料市场、劳动力市场、设备、工艺的变化而变化的。但由于定额制写涉及部门多、牵涉利益多、协调难,定额要及时随着上述变化因素变化的难度也增加了。

因此,企业在基于作业成本法构建标准定额体系时,除了要确定成本定额模型,还要制定成本定额的保障制度及相关的办法来落实成本定额的调整和持续优化。

四、作业成本法的运用离不开信息化系统的支持

企业在运用作业成本法时,离不开精细化的系统支持。一个成熟的作业成本管理系统,要深入分析成本形成的过程,反映作业消耗资源的效率,对于无效或低效的作业可以及时得到控制,从而使成本能够在过程中得到有效的控制,满足企业中各层次管理者对成本信息和决策的需求。换句话说,其必须具备数据采集、成本计算、成本分析、成本预测等功能。定额系统需要与企业核算系统、生产管理系统、物资管理系统、预算系统进行必要的数据集成,有效发挥信息共享的功能。利用信息化更加快速、便捷地获取所需的信息,从而更有效控制各项成本费用。

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